西方会计名家：杰罗尔德•L•齐默尔曼

     杰罗尔德•L• 齐默尔曼（Jerold L.Zimmerman，1945-，）是一位国际会计领域里著名的学者，《会计与经济学杂志》（Journal of Accounting and Economics）的创始编辑之一。现为美国罗切斯特大学威廉•西蒙工商管理研究生院（William E. Simon Graduate School of Business，University of Rochester）的会计学教授和工商管理罗纳德•L•比特纳（Ronald L. Bittner）荣誉教授，其主要研究和教学领域是财务学和管理会计学。瓦茨和齐默尔曼教授的研究开创了目的在于寻找各种会计程序成本与收益的实证会计理论的发展。在1986年，由瓦茨和齐默尔曼教授将实证会计研究的相关成果总结形成《实证会计理论》（Positive Accounting Theory）一书，使得“实证会计研究”研究范式得以迅速发展，成为当今世界会计研究的主要范式。
    一、个人简要生平
    齐默尔曼本科就读于美国科罗拉多大学邦德尔分校（University of Colorado，Boulder），于1969年获得金融专业学士，后就读于加利福尼亚大学伯克利分校（University of California，Berkeley），于1974年获会计学专业博士学位。
    取得博士学位后，齐默尔曼开始在罗切斯特大学威廉•西蒙工商管理研究生院（William E. Simon Graduate School of Business，University of Rochester）任教，其职业生涯非常顺利：1974～1980年，任助理教授；1980～1985年，任副教授；1985～1987年，任教授；1985～1988年，任工商管理研究生院副院长，在出任工商管理研究生院副院长四年中，通过有关的管理工作，更加深了齐默尔曼博士对于复杂组织管理的理解。他还担任西蒙工商管理研究生院多个委员会的成员：1997～1999年，任项目执行委员会主席；1999～2001年，任新技能委员会委员；2004～2005年，任MBA项目规划委员会主席；2003～2004年，任院董事会主席。2004～2005年，他曾任罗切斯特大学校董事会成员。此外，齐默尔曼还于1996年出任香港中文大学客座教授、1998年出任香港大学客座教授、2000年出任香港科技大学客座教授。
    二、理论与实务的主要贡献
    在罗切斯特大学任教期间，齐默尔曼担负着会计、财务及经济学多个领域课程的讲授工作，在其讲授的会计课程中，不仅涉及非营利组织的有关会计内容，而且还涉及中级会计、会计理论及最新的管理会计方面的知识。他所主讲的课程主要有《会计学概要》（Essentials of Accounting）、《决策与控制会计》（Accounting for Decision and Control）、《会计的实证理论》（Positive Theories of Accounting）、《实证会计研究》（Empirical Research in Accounting）和《非盈利组织会计》（Accounting for the Non-Profit Organization）等会计类课程，《公司理财》（Corporate Finance）和《公司理财案例》（Cases in Corporate Finance）等财务管理类课程和《控制与组织理论》（Organization Theory and Control）、《计算机经济学》（Economics of Computers）等课程。
    齐默尔曼教授还出任多种社会兼职工作：1978年至今，他一直是国际顶尖会计学术杂志《会计与经济学杂志》（Journal of Accounting & Economics）的创刊联合编辑之一；1994年至今，他也一直是《印度金融》（Finance India）编委；1997～1999年，曾任《管理会计研究杂志》（Journal of Management Accounting Research）的编委；2000年至今，他是多伦多著名的有线公共事务频道（Cable Public Affairs Channel，简称CPAC）董事会的成员，并任审计委员会主席；2006年至今，他也是国际电工委员会（International Electrotechnical Commission，简称IEC）董事会成员。
    齐默尔曼的研究领域广泛，涉及成本分配、市政会计、预算、税收、审计、财务会计理论、兼并和收购、贸易组织和资本市场会等诸多领域，不仅出版了近十本学术论著，还发表了大量的论文。齐默尔曼所出版的独著与合著的学术论著主要有：《决策与控制会计》（Accounting for Decision Making and Control，1995，1997，2000，2003，2006，已译为中文，2009）；与詹姆斯•布利克里（James Brickley）、克利福德•史密斯（Clifford Smith）等合作的《基于利润创造的组织设计：从策略到结构》（Designing Organizations to Create Value: From Strategy to Structure，2003）；与S.P.科塔里（S.P.Kothari）、T.Z.利斯（T. Z. Lys）、D.J.斯金纳（D. J. Skinner）和 罗斯•L• 瓦茨合作编撰的《当代会计研究：综述与评论》（Contemporary Accounting Research: Synthesis and Critique，2002，2009年译为中文）；与克利福德•史密斯（Clifford Smith）和詹姆斯•布利克里（James Brickley）合著的《管理经济学与组织架构》（Managerial Economics and Organizational Architecture，1997，2001，2004，2006）；与戴尔•莫斯（Dale Morse）合著的《管理会计：分析与说明》（Management Accounting: Analysis and Interpretation，1997）；与詹姆斯•布利克里和克利福德•史密斯合著的《组织结构：一个管理经济学方法》（Organizational Architecture: A Managerial Economics Approach，1996）；与罗斯•L• 瓦茨合作的《实证会计理论》（Positive Accounting Theory，1986，已译为中文）。
    齐默尔曼在学术方面的杰出贡献，为他带来了大量的殊荣：1996年和2000年，罗切斯特大学威廉•西蒙工商管理研究生院先后两次授予其杰出教授称号；2004年，他与瓦兹教授合作在《会计评论》（the Accounting Review）1978年1月号上发表的著名论文——“关于决定会计准则的实证理论”（Towards a Positive Theory of the Determination of Accounting Standards）获得美国会计学会（AAA）自1986年开始设立的一个特殊奖项——会计学术文献开创贡献奖（Seminal Contributions to Accounting Literature Award），该文还获得当年美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants，简称AICPA）颁发的会计文献杰出贡献奖；1986年，他与瓦兹教授因《实证会计理论》（Positive Accounting Theory）一书对会计理论发展的贡献获得当年的Alpha Kappa Psi会计奖；1979年，他与瓦兹教授因在《会计评论》（the Accounting Review）第2期上发表的“会计理论的供给与需求：理论解释”（The Demand for and Supple of Accounting Theories：Market for Excuses）一文的重要贡献，而获得当年美国注册会计师协会（AICPA）颁发的会计文献杰出贡献奖；1978年，他撰写的论文“成本及成本分配的收益”（The Costs and Benefits of Cost Allocations）一文当年美国会计学会（AAA）的优秀论文奖。
    齐默尔曼教授当前（2012年）的研究包括：与安德鲁•J. 里昂（Andrew J. Leone）及乔安娜• S. 吴（Joanna Shuang Wu）合作的“非对称CEO现金薪酬敏感度与股市回报（Asymmetric Sensitivity of C.E.O. Cash Compensation to Stock Returns）”；与高峰（Feng Gao）及乔安娜• S. 吴（Joanna Shuang Wu）合作的“给予豁免证券监管小公司的意外后果：来自萨班斯-奥克斯利法案的证据（Unintended Consequences of Granting Small Firms Exemptions from Securities Regulation: Evidence from the Sarbanes-Oxley Act）”；和与巴蒂尔•海资曼（Shane Heitzman）和查尔斯•韦斯利（Charles Wasley）合作的“公司披露决策中的自愿披露激励和实质性阈值的联合效应 （The Joint Effects of Materiality Thresholds and Voluntary Disclosure Incentives on Firms’ Disclosure Decisions）”。
    三、主要论著简析
    除《实证会计理论》（Positive Accounting Theory）外，齐默尔曼教授所独著的《决策与控制会计》（Accounting for Decision Making and Control）一书可谓实证会计理论界巨擘的代表作之一。其第2版已由东北财经大学出版社组织翻译于2000年出版，第5版由北京大学出版社组织翻译于2007年出版。该书将管理会计系统视为企业组织架构的一个有机组成，而不是一个单独的核算系统，试图通过强有力的概念框架、关注组织实际动作的商业导向、概念与实践并重以及多种层次的练习，带给学生及管理人员理解与评估企业中会计系统的能力，以便于他们能够更有效地使用这一系统。其成功之处在于以极为浅显的语言讲解了十分复杂的会计系统理论，显著特色表现为：
    （一）清晰的概念框架。该书以机会成本和组织结构为基本框架，分析和讨论管理会计中的各种重要问题。机会成本是决策行为的概念基础，基于会计的成本不是机会成本，多数情况下下只是提供了评估机会成本的起点。组织结构是理解会计是如何被纳入到组织控制体系的基础概念。会计服务于两类功能：决策和控制。机会成本和组织结构两个概念提供了分析这两大功能的框架，有助于理解两大功能之间相互影响和相互制约的关系。
    （二）明确的权衡理念。会计系统既可以提供用于决策的信息，也可以用作一种控制机制实现企业资源的控制。在提升会计系统决策能力的同时将增加会计控制的成本，会计系统的设计必须平衡决策性和控制性两个方面。
    （三）新颖的经济进化论。经济进化论是贯穿该书的一个中心主题。会计系统是产业激烈竞争过程中优胜劣汰的结果，其基本法则是收益获得必须大于为其付出的成本。通过一系列公司案例介绍，说明了一项新的会计革新如作业成本法（Activity-based costing）是如何经过持续的发展和变化而来。经济进化论的观点有助于当代管理者更进一步地了解前人所面对的、今天仍然必须面对的许多问题，如会计决策性和控制性的权衡选择问题。
    （四）合理的逻辑顺序。首先，作者围绕机会成本和组织结构两个概念的构建坚实的理论基础；接着，以此理论为基础在提供了产品成本分配的一般性分析；然后，用成本分配的一般性分析框架来介绍各类成本模式的选择问题。与其他同类书籍模块化的章节安排相比，该书形成完整的逻辑体系。
    《决策与控制会计》一书受到国内外理论界和实务界的欣赏，不仅因为其特色鲜明而且因为其内容充实。2006年出版的英文第5版共设十四章。第一章简介，通过一个简单的决策过程介绍了全书的概念框架，阐释了经济进化论的理念，其具体内容有决策制定与控制、成本系统设计与运用、土拨鼠与大灰熊的启示、管理会计在组织中的作用和地位、沃太克药品制造公司案例分析。第二、三、四和五章进一步详细地描述了由机会成本和组织结构为核心的基础概念框架。第二章成本的属性，讨论了决策行为中机会成本及其与会计成本的差异，其具体内容为机会成本、成本的变动性、本-量-利分析、机会成本与传统会计成本比较和成本的估算。第三章通过将机会成本拓展到多个期间，介绍了资金预算，包括基本情况下的资本预算、复杂情况下的资本预算和不同投资评价标准。第四章组织架构，综合描述了组织理论的最新进展，包括组织理论的基本概念、组织结构、主管报酬合同的会计作用示例。第五章责任会计与转移定价，阐述了会计在组织结构中的计量作用、责任会计和转移定价等。第六章预算，运用基础概念框架剖析了在预算管理中需要进行的会计决策性和控制性的权衡问题。预算管理作为一种决策工具协调公司内的各种活动，同时也作为一种机制实现行为控制。第七章成本分配理论，对成分配成本的动机以及成本分配的行为暗示进行一般性的分析。成本分配既影响决策制定又影响激励机制，是非常重要的一个决策和控制的权衡问题。该章具体内容为成本分配的领域、成本分配的理由和组织内部分配成本的原因等。第八章成本分配实务，继续讨论成本分配，但其重点在于对未充分利用和过度投资的权衡问题进行深度分析，探讨如何对待机会成本。其具体包括恶性循环、服务部门成本分配、联合成本和分部报告与联合效益。第九章完全成本法，运用第七章介绍的一般性分析框架和第八章提出的机会成本分析策略，解析制造业的成本问题。具体内容有分批成本法、成本流程账务处理、制造费用分配、永久性变化与临时性变化、全厂单一制造费用分配率与分类制造费用分配率和成本计算过程。第十章对吸收成本系统的批评—过度生产的激励，通过对过度生产的产生、变动成本计算法、变动成本法存在的问题等方面讨论，从经济进化论角度对变动成本进行了详细分析。一方面，变动成本支持者基于变动成本不会影响决策制定的认识，积极倡导采用变动成本；另一方面，由于税、财务报告和控制等方面的考量，变动成本在实务中没有得到大范围应用。第十一章对吸收成本系统的批评—不准确的产品成本，从产品成本计算不准确、作业成本法、对作业成本法的分析和作业成本法的实践角度分析了作业成本法。第十二章标准成本—直接人工与直接材料，分别从标准成本含义、直接人工差异和直接材料差异、直接人工差异和直接材料差异的激励作用和标准成本差异总结等角度，讨论了决策和控制在标准工时和材料成本方面的作用。第十三章管理费用与营销费用差异，从预算量、标准量和实际量、制造费用差异、营销差异等角度进行了讨论。第十四章多变环境中的管理会计，通过回顾基础概念框架并将其应用于全面质量管理（Total Quality Management）、准时化生产（Just-in-time production）和平衡计分卡（the balanced scorecard）三个重要的组织革新而将整个内容进行了体系化。
    全书以企业经营决策中的机会成本入手，强调机会成本是建立在未来情况预测基础之上的，是企业管理人员进行经营决策的一项重要指标。但目前企业机会成本是难以准确计算的，因此试图用企业的会计成本来估算机会成本，进一步将会计与企业经营决策紧密联系起来，并指出应根据不同决策目标，计算不同成本数据。企业日常经营管理中，资本是最为重要的，资本机会成本的计算与预算是第一位的。会计系统除了参与到相关经营决策外，还是衡量员工执行活动价值的标准之一，主要是通过责任会计和转移定价评价在企业内部员工活动的增值。
    控制是会计的重要功能之一，全书的另一内容是阐释会计与控制的联系。现代企业制度下，所有权与经营权高度分离，基于理性经济人假设，管理者会为了实现自身利益最大化，通常会做出一些损害所有者利益而利于自己的经营决策，由此产生的所有者与管理者之间代理问题，成为了企业经营管理中难以避免的问题。为了有效的解决代理问题、降低代理成本、使企业价值和所有者价值最大化，企业通常会完善其组织结构，评价管理者经营业绩，并以此进行奖励或惩罚，从而进行后续的权利分配。评价管理者经营业绩的主要手段之一就是进行预算，通过预算可以有效的约束并评价管理者活动。最后，该书重点讨论了企业成本控制以及成本分配的内容。成本作为企业运营的支出，是衡量管理者经营成果的标准之一，成本分配能刺激管理者制定更优的决策并实施控制。但实务中，企业常用的完全成本法不能准确计算产品成本，而且还容易刺激企业过度生产。因此，提倡企业使用作业成本法分配成本加强经营决策。全书带给我们的启示就是基于企业决策和控制，企业应该权衡决策和控制角色在企业经营活动中的应用，强化会计系统扮演的决策和控制角色，并结合企业组织结构的变化，进一步丰富、发展管理会计。